El Fondo de comercio: Tratamiento Contable y Fiscal

El fondo de comercio está integrado por el conjunto de bienes intangibles, tales como la clientela, el nombre o razón social, cuota de mercado, localización, canales comerciales y otros similares que suponen valor para la empresa y que no pueden individualizarse de forma separada de otros elementos, de manera que no pueden transmitirse individualmente.

El fondo de comercio sólo puede figurar en el activo de una entidad cuando se ponga de manifiesto en virtud de una adquisición onerosa, en el contexto de una combinación de negocios. Su importe se determinará de acuerdo con lo establecido en la Norma de Registro y Valoración contable número 19, relativa a combinaciones de negocio. De tal modo, su valoración será la diferencia entre el importe satisfecho por la adquisición de una empresa o rama de actividad y la suma de los valores identificables de los activos individuales adquiridos menos los pasivos asumidos en la adquisición.

Debe quedar claro que el fondo de comercio no se amortiza, ni contable ni fiscalmente. El tratamiento contable actual exige realizar, al menos una vez al año, una comprobación del deterioro de valor. Las correcciones valorativas por deterioro reconocidas en el fondo de comercio no serán objeto de reversión en ejercicios posteriores, aun cuando hayan desaparecido las causas que motivaron el deterioro. Se trata de un deterioro irreversible. No se utiliza cuenta compensadora, sino que directamente se realiza el gasto contra la cuenta principal del fondo de comercio.

Fiscalmente, el artículo 12.6 TRLIS establece que es deducible el precio de adquisición originario con el límite máximo de la centésima parte de su importe para los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2012 o 2013. Para ello, deben cumplirse los siguientes requisitos:

1. Adquisición a título oneroso.

2. Que la adquisición no se haya realizado a otra entidad del mismo grupo de sociedades , según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. Si ambas entidades forman parte de un grupo, la deducción se aplicará respecto del precio de adquisición del fondo de comercio satisfecho por la entidad transmitente cuando lo hubiera adquirido de personas o entidades no vinculadas.

3. Que se haya dotado una reserva indisponible, al menos, por el importe fiscalmente deducible, en los términos establecidos en la legislación mercantil. De no poderse dotar dicha reserva, la deducción está condicionada a que se dote la misma con cargo a los primeros beneficios de ejercicios siguientes.

El citado artículo hace referencia al precio de adquisición originario del fondo de comercio. Si ha habido deterioro contable, el valor que aparece en la cuenta (204) fondo de comercio no será el precio de adquisición ya que, como hemos visto, el deterioro contable debe realizarse directamente contra la cuenta principal. De tal modo, el 1% deducible fiscalmente debe seguir aplicándose sobre el precio realmente pagado por el fondo de comercio y no sobre el importe que figura en la cuenta principal.

Igualmente, dado que el cálculo del importe de la reserva es distinto fiscal y mercantilmente ( precio de adquisición originario y valor contable respectivamente), la deducibilidad del fondo de comercio depende del importe real dotado, con el límite máximo del 1% sobre el precio originario.

Por último, si el deterioro contable del fondo de comercio es, por ejemplo, de un 50%, ese gasto es también deducible fiscalmente, ya que no existe ninguna norma al respecto en la regulación del impuesto. La cuestión es si, además de deducir fiscalmente ese deterioro contable, ¿podemos deducir también el 1% al que se refiere el artículo 12.6 la respuesta es sí pero es una cuestión controvertida. La práctica habitual de la Agencia Tributaria permite esa deducción adicional siempre y cuando nunca se supere el precio de adquisición originario del fondo de comercio. Es decir, el exceso de deterioro sobre el valor fiscal del fondo de comercio sí es deducible, pudiéndose seguir aplicando la deducción en los ejercicios posteriores hasta que el valor fiscal del fondo de comercio sea nulo.

Debemos recordar que las cantidades deducidas minoran el valor fiscal del fondo de comercio, por lo que el deterioro contable es deducible en la parte que exceda de las cantidades previamente deducidas a efectos fiscales. En ejercicios posteriores en los que no haya deterioro contable del fondo de comercio, se aplicará la deducción fiscal.

Ejemplo de contabilización del Fondo de Comercio. 

Ejemplo contabilización Fondo de Comercio adquirido a una sociedad vinculada.

Fuente: C.Guerrero